معيار FASB لتفصيل مصروفات قائمة الدخل (DISE): خمس تكاليف داخل كل بند مصروفات معني، والفرق عن إيضاح المصروفات حسب الطبيعة في IFRS 18
لا يغيّر ASU 2024-03 وجه قائمة الدخل الأمريكية، بل يضيف إيضاحًا: لكل بند مصروفات معني تفصح منشأة الأعمال العامة عن مشتريات المخزون، وتعويضات الموظفين، والإهلاك، وإطفاء الأصول غير الملموسة، والنفاد في أنشطة النفط والغاز، إضافة إلى إجمالي مصروفات البيع وتعريف المنشأة لها. من يشمله ومتى، ومتى يمكن أن يظهر في اختبار CPA وفق قراءتنا لسياسة AICPA، وبند تكلفة مبيعات واحد وفق DISE ووفق IFRS 18، وخمسة أنواع من أسئلة FAR.
قد تبدو قائمة الدخل لشركة أمريكية عامة عن 2027 مطابقة تمامًا لقائمتها عن 2026: فمعيار ASU 2024-03، وهو معيار مجلس معايير المحاسبة المالية الأمريكي (FASB) لتفصيل مصروفات قائمة الدخل (DISE، الموضوع الفرعي ASC 220-40)، لا يغيّر أي بند في صلب القائمة. بل يضيف إيضاحًا: لكل بند مصروفات معني تفصّل فيه منشأة الأعمال العامة خمس تكاليف حسب طبيعتها، وتصف ما يتبقى تحت "البنود الأخرى"، وتفصح عن إجمالي مصروفات البيع.
ويسري المعيار على الفترات السنوية التي تبدأ بعد 15 ديسمبر 2026، ووفق قراءتنا لسياسة AICPA يصبح قابلًا للاختبار في اختبار CPA ابتداءً من الربع الذي يبدأ في 1 يناير 2027. ولم يُصدر AICPA أي إشعار بشأن DISE، فهذا التاريخ قراءتنا نحن، لا تصريح منه.
وإن كنت تعمل وفق المعايير الدولية فسيبدو لك DISE مألوفًا وهو ليس كذلك: فالفقرة 83 من المعيار الدولي للتقرير المالي (IFRS 18) «العرض والإفصاح في القوائم المالية»، لا معيار IAS 18 القديم الخاص بالإيراد، تطلب من المنشآت التي تعرض مصروفاتها حسب الوظيفة إيضاحًا للمصروفات حسب الطبيعة ابتداءً من 2027، لكن ثلاثًا فقط من طبائعه الخمس تطابق فئات DISE، والمعايير الدولية لا تُختبر في CPA أصلًا.
ما الذي يتطلبه DISE، وما الذي يتركه على حاله
بند المصروفات المعني هو أي بند مصروفات يُعرض في صلب قائمة الدخل ضمن العمليات المستمرة ويتضمن فئة واحدة على الأقل من خمس فئات (ASC 220-40-50-6 و50-12): مشتريات المخزون؛ وتعويضات الموظفين؛ والإهلاك؛ وإطفاء الأصول غير الملموسة؛ والإهلاك والنفاد والإطفاء في أنشطة إنتاج النفط والغاز، أو أي نفاد آخر. ويستوفي الشرطَ عادةً بندُ تكلفة المبيعات، وبند المصروفات البيعية والعمومية والإدارية (SG&A)، وبند البحث والتطوير؛ ولا يستوفيه مصروف الفوائد ولا مصروف ضريبة الدخل ولا الحصة من أرباح الاستثمارات المحاسب عنها بطريقة حقوق الملكية. والبند المكوَّن كله من فئة واحدة، كبند للإهلاك وحده، لا يحتاج إلى إفصاح إضافي.
وتنضم إلى الجدول مبالغ تتطلبها موضوعات أخرى: الهبوط في قيمة الأصول طويلة الأجل المحتفظ بها للاستخدام في أي بند معني يتضمنه (50-21)؛ أما تكلفة الإيجار التشغيلي، ومكاسب صرف العملات الأجنبية وخسائره، ومصروف الضمان، و18 بندًا آخر، فلا تنضم إلا إذا وقعت بكاملها في بند معني واحد (50-22). وما يتبقى هو "البنود الأخرى": مبلغ مع وصف (50-30). وفي المخزون تختار المنشأة أساسًا واحدًا: أساس التكلفة المتكبدة في الفترة، مع بند "التغيرات في المخزون" للتسوية، أو أساس المصروف المتكبد، أي المصروف المعترف به مردودًا إلى طبيعة تكاليف البضاعة المبيعة (50-31). وفي خطط المنافع المحددة لا يُعد من تعويضات الموظفين إلا تكلفة الخدمة. وتُفصح مصروفات البيع على حدة: إجماليها في كل فترة، وفي القوائم السنوية تعريف المنشأة نفسها لها (50-35 و50-36). ويجوز استخدام التقديرات، ولا يُشترط أي مجموع فرعي تشغيلي.
من يشمله، ومن متى
منشآت الأعمال العامة وحدها؛ أما الشركات الخاصة والمنشآت غير الهادفة للربح وخطط منافع الموظفين فخارج نطاقه (220-40-15). ولم يغيّر ASU 2025-01 (يناير 2025) إلا صياغة التاريخ، كي تبدأ الشركة التي لا تنتهي سنتها في 31 ديسمبر بفترة سنوية لا بربع سنة. ويجوز التطبيق المبكر، والانتقال إما مستقبلي وإما بأثر رجعي. ولم نجد أي تأجيل حتى نوفمبر 2026.
| المنشأة | أول إيضاح سنوي | أول إيضاح ربع سنوي |
|---|---|---|
| منشأة أعمال عامة، سنتها تقويمية | السنة المنتهية في 31 ديسمبر 2027 | الربع المنتهي في 31 مارس 2028 |
| منشأة أعمال عامة، تنتهي سنتها في 30 يونيو | السنة المنتهية في 30 يونيو 2028 | الربع المنتهي في 30 سبتمبر 2028 |
متى يمكن أن يظهر DISE في اختبار CPA: قاعدة «أيهما أبعد» لدى AICPA، بالتطبيق
يجعل AICPA الإصدار الجديد قابلًا للاختبار في الأبعد من ربعين: أول ربع تقويمي يبدأ بعد أقرب تاريخ نفاذ إلزامي له، أيًّا كان نوع المنشأة، وأول ربع تقويمي يبدأ بعد مضي ستة أشهر على إصداره. وقد صدر ASU 2024-03 في 4 نوفمبر 2024.
| الشق | التاريخ | أول ربع تقويمي بعده |
|---|---|---|
| أقرب تاريخ نفاذ إلزامي | الفترات السنوية التي تبدأ بعد 15 ديسمبر 2026 | يبدأ في 1 يناير 2027 |
| ستة أشهر بعد الإصدار | 4 مايو 2025 | يبدأ في 1 يوليو 2025 |
| قابل للاختبار، وفق قراءتنا | الأبعد من الاثنين | يبدأ في 1 يناير 2027 |
وصفحة AICPA المؤرخة في 20 أكتوبر 2026 لا تحمل إشعارات إلا عن QC 1000 وH.R. 1، ومخططات المحتوى (Blueprints) النافذة من يناير 2027، التي اعتُمدت في 16 سبتمبر 2026، لم تغيّر في FAR إلا بإضافة مرجع إلى مقدمته؛ فتبقى المعايير الدولية خارج الاختبار (معايير IFRS خارج اختبار CPA منذ يوليو 2021). والقابلية للاختبار لا تعني أنه سيُختبر فعلًا.
موضعه: المجال الأول من FAR، التقرير المالي (من 30 إلى 40%)، المجموعة A، التقرير المالي للأغراض العامة: منشآت الأعمال الهادفة للربح، الموضوع 2، قائمة الدخل، والموضوع 7، الإيضاحات المتممة للقوائم المالية، وكلاهما حتى مستوى التحليل (انظر دليل دراسة CPA FAR: مخطط المحتوى والمواضيع وخطة الدراسة). ويغطي FAR المنشآت الهادفة للربح «العامة وغير العامة»، فنطاق المعيار قابل للاختبار فيه. أما BAR فيجوز أن يختبر الفروق بين المنشآت العامة وغير العامة في موضوعات التقرير المدرجة فيه، وليس DISE منها؛ فالأرجح في BAR أن يكون الجدول مادة للمجال الأول، المجموعة A، الموضوع 1، تحليل القوائم المالية، وفق قراءتنا (انظر دليل دراسة CPA BAR: مخطط المحتوى والمواضيع وخطة الدراسة).
جدول DISE للشركة B: تفصيل تكلفة المبيعات وSG&A
الشركة B، المستخدمة في تعهدات القروض وخطط المكافآت بعد IFRS 18: صافي الدخل لا يتغير، لكن الربح التشغيلي وتكاليف التمويل والتدفق النقدي التشغيلي تتغير، شركة صناعية سعودية شركتها الأم الأمريكية منشأة أعمال عامة، فتحتاج حزمة التقارير التي تعدها وفق المعايير الأمريكية إلى هذا التفصيل. بملايين الريالات: الإيرادات 1,000، وتكلفة المبيعات 600، وSG&A 188، وبند مستقل للهبوط في القيمة 25، ومكسب استبعاد 5، فيكون الدخل التشغيلي 192. ويزيد بند SG&A بمقدار 8 على 180 في حساباتها وفق المعايير الدولية: إذ يضع ASC 842 مكان إهلاك أصل حق الاستخدام البالغ 20 تكلفةَ إيجار تشغيلي بالقسط الثابت قدرها 25، ويحمّل ASC 730 على المصروفات إنفاقَ تطوير قدره 7 رسملته المعايير الدولية وتطفئه بمبلغ 4. وتستخدم الشركة أساس المصروف المتكبد.
| فئة DISE (بملايين الريالات) | تكلفة المبيعات | SG&A |
|---|---|---|
| مشتريات المخزون | 380 | 0 |
| تعويضات الموظفين | 106 | 84 |
| الإهلاك | 34 | 6 |
| إطفاء الأصول غير الملموسة | 0 | 0 |
| إهلاك النفط والغاز ونفاده وإطفاؤه، وأي نفاد آخر | 0 | 0 |
| تكلفة الإيجار التشغيلي | 0 | 25 |
| البنود الأخرى | 80 | 73 |
| الإجمالي كما في صلب القائمة | 600 | 188 |
| إجمالي مصروفات البيع، ويُفصح عنه مستقلًا | 65 | |
بند الهبوط في القيمة ليس بندًا معنيًا: فالمبلغ المأخوذ من قوائم الموضوعات الأخرى لا يجعل أي بند معنيًا بمفرده (50-24). ولو قُيّد مبلغ 25 داخل SG&A لصار سطرًا مستقلًا فيه (المثال 1 لدى FASB). وتكلفة الإيجار سطر مستقل لأنها كلها في SG&A؛ ولو توزعت على بندين لدخلت في البنود الأخرى. وتشمل تعويضات الموظفين في SG&A تكلفة الخدمة لخطة مكافأة نهاية الخدمة البالغة 12، و5 لموظفي التطوير. وتوصف البنود الأخرى بأنها الطاقة والصيانة والشحن الوارد وتخفيض قيمة المخزون بمبلغ 3 في تكلفة المبيعات، والشحن الصادر 35 والإعلان 15 والأتعاب المهنية وتقنية المعلومات في SG&A. ومصروفات البيع 65، لا 100 كما في بند مصروفات البيع والتوزيع: فتعريف الشركة B يعد الشحن الصادر من التوزيع.
بند تكلفة مبيعات واحد وفق DISE ووفق إيضاح المصروفات حسب الطبيعة في IFRS 18
وتكلفة المبيعات في حسابات الشركة B وفق المعايير الدولية 600 أيضًا. وتُلزم الفقرة 83 من IFRS 18 المنشأة التي تعرض أي بند تشغيلي حسب الوظيفة بأن تفصح في إيضاح واحد عن خمسة مجاميع، ومبلغ كل منها في كل بند تشغيلي؛ وقد قالت لجنة تفسيرات المعايير الدولية للتقرير المالي في أبريل 2026 إن الفقرة «لا تتضمن أي استثناءات أو استبعادات».
| تكلفة مبيعات قدرها 600 (بملايين الريالات) | DISE | الفقرة 83 من IFRS 18 |
|---|---|---|
| مشتريات المخزون | 380 | غير مطلوبة |
| تعويضات الموظفين أو منافعهم | 106 | 106 |
| الإهلاك | 34 | 34 |
| الإطفاء | 0 | 0 |
| تخفيض قيمة المخزون | ضمن البنود الأخرى | 3 |
| المتبقي | البنود الأخرى، 80، مع وصفها | لا مبلغ؛ وصفٌ لكل بند وظيفي (الفقرة 82(ب)) |
| هل يجب أن تساوي السطور 600 | نعم | لا |
وفي SG&A يفترق الإيضاحان لأسباب تتعلق بالاعتراف: فإيضاح المعايير الدولية يُظهر إجمالي إهلاك قدره 60، منه 20 على أصل حق الاستخدام، وإطفاءً قدره 4؛ ويُظهر DISE إجمالي إهلاك قدره 40، ولا إطفاء، وتكلفة إيجار قدرها 25. وتحمل البنود التشغيلية وفق المعايير الدولية منافع موظفين قدرها 185، أما تعويضات الموظفين في DISE فقدرها 190، والفرق 5 لموظفي التطوير الذين رسملت المعايير الدولية تكلفتهم (انظر الإيجار التشغيلي والتمويلي وفق ASC 842 والبحث والتطوير وفق ASC 730 مقابل IAS 38: لماذا تُحمَّل التكلفة مصروفًا في المعايير الأمريكية وتُرسمل في الدولية، وأين تبدأ قواعد البرمجيات).
| النقطة | DISE (ASC 220-40) | الفقرة 83 من IFRS 18 |
|---|---|---|
| من يشمله | منشآت الأعمال العامة | أي منشأة تطبق المعايير الدولية ولديها بند وظيفي في الصنف التشغيلي |
| التقارير الربع سنوية | من السنوات التي تبدأ بعد 15 ديسمبر 2027 | لا تُطلب في القوائم المالية الأولية المختصرة (الفقرة 5) |
| الطبائع | مشتريات المخزون، وتعويضات الموظفين، والإهلاك، وإطفاء الأصول غير الملموسة، والنفاد | الإهلاك، والإطفاء، ومنافع الموظفين، والهبوط في القيمة وفق IAS 36، وتخفيض قيمة المخزون |
| مصروفات البيع | الإجمالي مع تعريف المنشأة لها | لا مقابل لها |
| تكاليف المخزون المرسملة | أساس التكلفة المتكبدة أو أساس المصروف المتكبد | يجوز إدراجها مع شرح (B84) |
| صلب القائمة | لا يتغير | خمسة أصناف (فئات) ومجموعان فرعيان إلزاميان |
خمسة أنواع من أسئلة FAR، مع إجاباتها
أي تكلفة ليست من فئات DISE؟
لكل بند مصروفات معني تفصح منشأة الأعمال العامة عن كل ما يلي عدا: (أ) تعويضات الموظفين، (ب) مشتريات المخزون، (ج) الإعلان، (د) إطفاء الأصول غير الملموسة. الإجابة: (ج)؛ فالإعلان يقع في البنود الأخرى مع وصفه.
متى تبدأ شركة تنتهي سنتها في يونيو؟
لمنشأة أعمال عامة تنتهي سنتها في 30 يونيو، يغطي أول إيضاح سنوي السنة المنتهية في 30 يونيو 2028، لأن السنة التي تبدأ في 1 يوليو 2026 لا تبدأ بعد 15 ديسمبر 2026، ويغطي أول جدول ربع سنوي الربع المنتهي في 30 سبتمبر 2028. أما الشركة الخاصة فلا تقدم الإيضاح أبدًا.
أي البنود معنية؟
في صلب قائمة الشركة B: تكلفة المبيعات وSG&A؛ لا بند الهبوط في القيمة ولا الفوائد ولا ضريبة الدخل. وهو سؤال يناسب المحاكاة بطبيعته (انظر المحاكاة القائمة على المهام في اختبار CPA: ما هي وكيف تتدرب عليها): حدد البنود، ثم أكمل الجدول.
ما الذي يجب الإفصاح عنه بشأن مصروفات البيع؟
الإجمالي في كل فترة، وفي القوائم السنوية تعريف المنشأة لها، ولا يلزم أن يطابق أي بند: 65 للشركة B.
احسب البنود الأخرى
يتضمن بند SG&A البالغ 188 تعويضات موظفين قدرها 84، وإهلاكًا قدره 6، وتكلفة إيجار تشغيلي قدرها 25. فالبنود الأخرى: 188 ناقص 115، أي 73. والفخ أن تُدرج الـ 25 تحت الإهلاك: فمن تكاليف الإيجار لا يجوز أن يدخل الإهلاك إلا إطفاء أصل حق الاستخدام في الإيجار التمويلي (50-10). وسؤال في BAR يحوّل الجدول إلى نسب: تعويضات الموظفين البالغة 190 تساوي 19% من الإيرادات، ومصروفات البيع 6.5%.
أين تتدرب على هذا
يغطي مقرر FAR في بريبيتو المجال الأول بأسئلة تدريبية وشروح وافية، ويغطي مقرر BAR تحليل القوائم المالية؛ وابدأ بأسئلة FAR التجريبية المجانية. وعن IFRS 18 نفسه، راجع شرح معيار IFRS 18 بحالة عملية: قائمة دخل سعودية من IAS 1 إلى الأصناف الجديدة بندًا ببند وهل يشمل اختبارك معيار IFRS 18؟ ACCA تختبره بالفعل، وCPA لا تختبره، والهيئة لم تعلن موعدًا، وللشهادة كاملة راجع برنامج CPA.
المصادر: مجلس معايير المحاسبة المالية الأمريكي، ASU 2024-03 (ASC 220-40) وASU 2025-01؛ وAICPA، صفحة ما الذي تدرسه لاختبار CPA، ومخططات المحتوى لعام 2026 وملخص تغييرات 2027؛ ومؤسسة IFRS، IFRS 18، بنصه كما في AASB 18، وقرار جدول أعمال أبريل 2026 بشأن الفقرة 83. أرقام الشركة B توضيحية. حتى نوفمبر 2026: راجع صفحة AICPA بحثًا عن إشعار بشأن DISE، وتوقّع الجداول الربع سنوية ابتداءً من 2028.
جرّب 5 أسئلة على هذا الموضوع
السؤال 1 من 5
An entity reports revenues of $8,400,000, cost of goods sold of $5,100,000, selling expenses of $960,000, a loss on sale of equipment of $140,000, interest expense of $310,000, and a loss from discontinued operations of $700,000 before tax. What is income from continuing operations before tax?
