محاسبة المنشآت غير الهادفة للربح في مادة FAR: فئتا صافي الأصول، والوعود المشروطة، والخدمات المتبرع بها

توقّع جمعية خيرية اتفاقية منحة بمبلغ 500,000، ويصل المبلغ إلى حسابها قبل نهاية السنة، ثم لا تعترف بأي إيراد على الإطلاق. وجمعية ثانية يُوعَد لها بمبلغ 500,000 لا يجوز إنفاقه إلا على برنامج محو الأمية، فلا تنفق منه شيئًا، وتعترف بالمبلغ كاملًا إيرادًا في سنة الوعد. وكلتا المعالجتين صحيحة.

الفرق كلمة واحدة. فالاتفاقية الأولى مشروطة، والثانية مقيدة، وتتعامل المعايير الأمريكية مع الحالتين بوصفهما نوعين مختلفين من المعاملات لا درجتين من نوع واحد. فالتبرع المشروط ليس إيرادًا ولا إيرادًا مؤجلًا: هو سلفة قابلة للرد، أو لا شيء أصلًا. أما التبرع المقيد فهو إيراد من اليوم الأول، في فئة من صافي الأصول تقول ذلك صراحة.

وأغلب المرشحين خارج الولايات المتحدة يلتقون بهذا الموضوع أول مرة في دليل دراسة، لأن لا شيء في حياتهم العملية يشير إليه. فتمهيد معايير IFRS يقول إن المعايير مصممة للقوائم المالية للمنشآت الهادفة للربح، وإنها ليست مصممة للأنشطة غير الهادفة للربح في القطاع الخاص أو القطاع العام أو الحكومة، وإن جاز لمن يزاول تلك الأنشطة أن يجدها ملائمة. فلا نظير في المعايير الدولية للموضوع ASC 958. وحيث احتاجت دولة إلى نظير كتبته بنفسها: تصدر الهيئة السعودية للمراجعين والمحاسبين معايير مستقلة للمنشآت غير الهادفة للربح، عُدّلت في 2023 وتسري على الفترات السنوية التي تبدأ في 1 يناير 2025 أو بعده. ومادة FAR لا تختبر سوى تدوين المعايير الأمريكية الصادر عن FASB.

أين تقع المنشآت غير الهادفة للربح في مخطط محتوى FAR

يضعها المخطط في موضعين.

المجال	المجموعة	ما تطلبه المهام
الأول: التقرير المالي (30 إلى 40%)	ب. المنشآت غير الهادفة للربح غير الحكومية	إعداد قوائم المركز المالي والأنشطة والتدفقات النقدية من ميزان المراجعة، وتعديل كل منها لتصحيح الأخطاء، وعرض المصروفات بحسب طبيعتها ووظيفتها
الثالث: معاملات مختارة (25 إلى 35%)	ج. الاعتراف بالإيراد	الوعود المشروطة وغير المشروطة بالتبرع، والتحويلات إلى منشأة تعمل وكيلًا أو وسيطًا ولا تُعد تبرعات، والخدمات المتبرع بها، والتبرعات بأصول مالية وغير مالية

أما المجال الثاني، حسابات مختارة في قائمة المركز المالي، فلا يتضمن أي مهمة تخص المنشآت غير الهادفة للربح، لأن المخطط لا يفرد مهمة إلا حيث تختلف المعالجة: فالذمة المدينة أو المبنى يُحاسَب عنه في الجمعية كما يُحاسَب عنه في الشركة تمامًا. واقرأ كلمة «غير الحكومية» في عنوان المجموعة سياجًا كذلك، فالجامعة الحكومية أو مستشفى المدينة يخضع لمعايير GASB وينتمي إلى النظام الحكومي، حيث الصناديق والاستحقاق المعدّل ولا قيود مانحين فيه.

ولا يُنشر وزن دون مستوى المجال، فأي رقم لحصة المنشآت غير الهادفة للربح من FAR تقدير. أما المستوى فليس تقديرًا: «تذكّر» و«أعدّ» و«عدّل» و«احسب» أفعال تقع في مستويي التذكر والفهم والتطبيق، وأكبر تركّز لمهام التحليل في المجال الثاني، وهو المجال الوحيد الخالي من محتوى المنشآت غير الهادفة للربح.

القوائم الثلاث، واسم كل منها

القائمة	نظيرها التجاري	ما الذي يختلف
قائمة المركز المالي	الميزانية العمومية	الأصول ناقص الالتزامات هي صافي الأصول لا حقوق الملكية، وتُعرض في فئتين مع الإجمالي
قائمة الأنشطة	قائمة الدخل	السطر الأخير هو التغير في صافي الأصول. لا صافي دخل ولا ربحية سهم ولا مجموع فرعي إلزامي للتشغيل
قائمة التدفقات النقدية	القائمة نفسها	الفئات الثلاث نفسها، وكلتا الطريقتين مسموح بها، والطريقة المباشرة لا تستوجب تسوية غير مباشرة. ومهمة المخطط تسمي الطريقة غير المباشرة

وغياب مقياس التشغيل يفاجئ من يتوقع أن تقول حسابات الجمعية هل غطّت تكاليفها. فالمعايير الأمريكية لا تعرّف «التشغيل» في المنشأة غير الهادفة للربح: أُحيلت المسألة إلى مرحلة ثانية من مشروع FASB الذي أنتج ASU 2016-14، ولم يُجَب عنها منذ ذلك الحين.

وثمة متطلب لا نظير له في القطاع التجاري: تحليل المصروفات بحسب تصنيفها الطبيعي (الرواتب والإيجار والاستهلاك) وتصنيفها الوظيفي (كل برنامج، والإدارة والشؤون العامة، وجمع التبرعات) معًا وفي موضع واحد، يجوز أن يكون وجه قائمة الأنشطة أو قائمة مستقلة للمصروفات الوظيفية أو إيضاحًا. وتُفصح المنشأة كذلك عن طرق توزيع التكاليف بين الوظائف. فإن توقفت عند إجمالي مصروفات واحد فقد أسقطت الجزء الذي يسميه المخطط. أما آليات قائمة التدفقات فهي المعتادة نفسها.

فئتان من صافي الأصول لا ثلاث

حتى صدور ASU 2016-14 كانت المنشأة غير الهادفة للربح تعرض ثلاث فئات: غير مقيد، ومقيد مؤقتًا، ومقيد دائمًا. واستبدل بها ذلك التحديث، الساري على السنوات المالية التي تبدأ بعد 15 ديسمبر 2017، فئتين على وجه القوائم: صافي الأصول الخاضع لقيود المانحين وصافي الأصول غير الخاضع لقيود المانحين، مع الإجمالي. وانتقل الفصل بين المؤقت والدائم إلى الإيضاحات التي تفصح عن مكونات الفئة المقيدة.

البند	أين يقع	لماذا
مبالغ خصصها مجلس الإدارة لمبنى	غير خاضعة لقيود المانحين، مع الإفصاح	لا يُنشئ القيدَ إلا المانح، وتخصيص المجلس يستطيع المجلس نفسه الرجوع عنه، فيُفصح عنه ولا يُعاد تصنيفه
وقف هبطت قيمته العادلة دون أصل الهبة	خاضع لقيود المانحين	يُصنف العجز داخل تلك الفئة، مع الإفصاح عن سياسة السحب والقيمة العادلة ومبالغ الهبات الأصلية ومقدار العجز
نقد مُنح لتشييد مبنى	يتحرر عند وضع الأصل في الخدمة	في غياب نص صريح من المانح يكون أسلوب الوضع في الخدمة إلزاميًا، ولم يعد التحرر على مدى العمر الإنتاجي جائزًا
عائد الاستثمار	يُعرض صافيًا	صافيًا من مصروفات الاستثمار الخارجية والداخلية المباشرة، ولم تعد تلك المصروفات تُفصح على حدة

وثمة قاعدة أخرى تكسب درجات بهدوء: أضاف ASU 2016-14 إفصاحًا عن السيولة بشقين، وصفي عن كيفية إدارة المنشأة لمواردها السائلة، وكمي عما تستطيع أصولها المالية الوفاء به فعلًا خلال سنة واحدة.

المقيد ليس المشروط

أربعة أسئلة بهذا الترتيب: هل هو تبرع، وهل هو لك، وهل هو مشروط، وهل هو مقيد. والثالث له القسم التالي وحده. وطرحها بغير هذا الترتيب هو ما تضيع به الدرجات.

هل هو تبرع أم معاملة تبادلية؟

حسم ASU 2018-08 جدلًا طويلًا حول المنح، وحول المنح الحكومية خاصة. والمعيار هو هل يتلقى مقدم الموارد نفسه قيمة مكافئة، ويقول التحديث أمرين بوضوح: المنفعة التي يتلقاها عموم الناس ليست قيمة مكافئة لمقدم الموارد، وكذلك ليس تحقيق رسالته هو ولا الشعور الإيجابي بكونه مانحًا. فأغلب المنح تبرعات وفق الموضوع الفرعي 958-605، لا إيرادًا من عقود مع العملاء وفق نموذج الخطوات الخمس. والاستثناء أن يكون الدافع طرفًا ثالثًا يسدد معاملة تبادلية قائمة مع عميل محدد.

هل المال لك أصلًا؟

المنشأة التي تقبل أصولًا وتتعهد بتحويلها، أو بتحويل عائد استثمارها، إلى مستفيد محدد ليست موهوبًا لها. فتعترف بالتزام تجاه ذلك المستفيد في اللحظة نفسها التي تعترف فيها بالنقد، ولا يظهر إيراد تبرعات البتة. ويكسر هذا النمط أمران: أن يمنح المانح صراحةً سلطة إعادة توجيه التبرع، وهي حق التصرف منفردًا في وجهته، وأن تكون المنشأة والمستفيد مترابطتين ماليًا.

هل هو مقيد؟

لا تهم وجهة التبرع ولا توقيته إلا بعد أن يصير غير مشروط، وعندها يحددان الفئة لا السنة. فالوعد غير المشروط يُعترف به عند صدوره بالقيمة العادلة متى وُجدت مستندات قابلة للتحقق، وما يُحصَّل بعد أكثر من سنة يُقاس عادةً بقيمته الحالية، ويكون إطفاء ذلك الخصم لاحقًا إيراد تبرعات لا إيراد فوائد. وينقضي القيد بانقضاء المدة أو بتحقق الغرض، والمصروف الذي كان بإمكان أي من الفئتين تمويله يُنقض القيد بمقداره.

العائق، وحق الاسترداد الذي يقف بجانبه

لا يكون التبرع مشروطًا إلا إذا تضمنت الاتفاقية أمرين معًا: عائقًا يجب على المنشأة تجاوزه، وحق استرداد للأصول المحولة أو حق إبراء الواعد من التزامه. فأحدهما دون الآخر ليس شرطًا، وحق الاسترداد أو الإبراء يجب أن يكون قابلًا للتحديد من الاتفاقية نفسها أو من مستند تحيل إليه.

ويورد ASU 2018-08 ثلاثة مؤشرات على وجود العائق، لا يحسم أي منها وحده: عائق قابل للقياس، كمستوى خدمة أو عدد وحدات مخرجات أو نتيجة محددة أو شرط مطابقة؛ واشتراط يحد من حرية المنشأة في تسيير النشاط، كتحديد المصروفات الجائزة أو إجراء يجب اتباعه؛ ومدى اتصال الاشتراط بغرض الاتفاقية، وهو ما يُخرج المتطلبات الإدارية والطفيفة. والمثال الذي يسوقه المعيار نفسه لما ليس عائقًا هو التقرير السنوي الذي يقدمه الموهوب له ليستمر في تسلم الدفعات.

والنقد المستلم قبل تجاوز العائق سلفة قابلة للرد، أي التزام، إلى أن تتحقق الشروط تحققًا جوهريًا أو يتنازل عنها المانح صراحة. لا إيراد مؤجل ولا صافي أصول مقيد.

والشروط تتحقق على أجزاء. فالوعد المعلق على سلسلة مراحل إنجاز، أو على تكبد المنشأة مصروفات مؤهلة، يصير غير مشروط تدريجيًا، ويتبعه الإيراد كلما تحققت مرحلة أو تُكبد مصروف. وهنا تقع منحة استرداد التكلفة، وهي الأرجح في يد منظمة غير حكومية أو قسم جامعي في الخليج.

واختصار الاحتمال البعيد انتهى. كانت الإرشادات السابقة تعامل الوعد المشروط معاملة غير المشروط إذا كان احتمال عدم تحقق الشرط بعيدًا. وقد حذف ASU 2018-08 ذلك عمدًا، حتى لا يُعجَّل الإيراد بالحكم على شرط بأنه سيتحقق. وتجري القرينة في الاتجاه المعاكس بدلًا منه: إذا لم تحسم الوقائع ولا محادثة مع المانح كون الاشتراط شرطًا أم قيدًا، فافترض أنه شرط.

الخدمات المتبرع بها والأصول غير المالية المتبرع بها

وقت المتطوعين أكثر البنود إجابةً خاطئة هنا، لأن البديهة تدفع إلى تقييمه والقاعدة في الغالب ألا يُقيَّم. فلا يُعترف بالخدمات إلا إذا أنشأت أصلًا غير مالي أو حسّنته، أو استوفت ثلاثة شروط معًا: أن تتطلب مهارات متخصصة، وأن يقدمها أشخاص يملكون تلك المهارات، وأن يكون شراؤها لازمًا عادةً لولا التبرع بها. ويسمي المعيار المهن التي يقصدها، ومنها المحاسبون والمعماريون والنجارون والأطباء والمحامون والممرضون والمعلمون. فالمحاسب الذي يمسك الدفاتر بلا مقابل يُعترف بخدمته، والمحاسب نفسه وهو يقدم الوجبات يوم السبت لا. وتصف الإيضاحات الخدمات في الحالين.

وإلى جانب ذلك فئة تبدو خدمات وليست كذلك. فاستخدام عقار أو مرافق أو وقت إعلاني تبرعٌ بأصل، يُعترف به بالقيمة العادلة إيرادًا ومصروفًا معًا في الفترة التي استُلم واستُخدم فيها. والبضائع والمواد والأصول غير الملموسة والأصول الثابتة المتبرع بها كلها أصول غير مالية، ومنذ ASU 2020-07 صار لها سطر مستقل في قائمة الأنشطة بمعزل عن النقد، وتفصيل في الإيضاحات بحسب الفئة يبين هل بيعت كل فئة أم استُخدمت، وما القيود المفروضة من المانحين، وما أسلوب التقييم المستخدم.

والمقتنيات استثناء من هذا كله. فالأعمال الفنية والكنوز التاريخية وما شابهها لا يلزم الاعتراف بها إطلاقًا إذا أُضيفت إلى مجموعة مقتنيات تُحفظ للعرض العام أو التعليم أو البحث لا للكسب، وتُصان وتُحمى، وتخضع لسياسة توجب إنفاق حصيلة بيع أي منها على اقتناء مقتنيات أخرى، أو منذ ASU 2019-03 على العناية المباشرة بالمقتنيات القائمة، وهي عناية يلزم المنشأة حينئذ أن تعرّفها.

كيف تطرحه FAR

في أي فئة يقع. قائمة مقبوضات مرفق بكل منها اشتراط من المانح، وسؤال عن رصيد آخر المدة لصافي الأصول الخاضع لقيود المانحين. والمصائد هي تخصيص المجلس، والوقف الهابط دون أصل الهبة، والتبرع بمبنى يتحرر يوم افتتاحه.

في أي سنة يقع الإيراد. اتفاقية منحة في فقرة واحدة، وسؤال عن مقدار إيراد السنة. ابحث عن عائق وحق استرداد في الاتفاقية نفسها. فإن وُجدا معًا فالاعتراف يتبع تجاوز العائق ويُحمل النقد سلفة قابلة للرد، وإن غاب أحدهما فهو إيراد الآن.

هل يُعترف بالبند غير النقدي أم لا. ساعات تطوع، وسيارة متبرع بها، واستخدام مكتب بلا أجر، وإعلان مجاني، ولوحة للمقتنيات: لكل منها قاعدته أعلاه، والسؤال يخلط ثلاثة منها ويطلب إجمالًا واحدًا.

أعدّ قائمة أو أصلحها. ميزان مراجعة، وبضعة قيود تسوية، وقائمة تُستكمل. وعرض الفئتين عرضًا صحيحًا وإظهار التحرر من القيود إعادةَ تصنيف بينهما هو أغلب الدرجة.

أين تتدرب على هذا

محاسبة المنشآت غير الهادفة للربح محدودة ومبنية على قواعد وتُطرح في أشكال معدودة يسهل التعرف عليها، وهي من أرخص الدرجات في FAR لمن يتعلم مفرداتها مرة واحدة. ويغطيها مقرر FAR في بريبيتو بأسئلة تدريبية ومحاكاة موقوتة وشروح وافية ومراجعة للأخطاء، بالإنجليزية.

أسئلة CPA وشروحها المكتوبة بالإنجليزية. تتوفر واجهة بريبيتو بالعربية والإنجليزية، ويمكن للمعلم الذكي الرد بأيٍّ من اللغتين.

والكتلة الأخرى المبنية على قواعد في المجال نفسه هي المحاسبة الحكومية لمرشحي CPA الذين لم يروا صندوقًا حكوميًا قط، ويحسن دراستها إلى جوار هذه حتى تكفّا عن التداخل. ولموضع كليهما من المادة راجع دليل دراسة CPA FAR، أو ابدأ من برنامج CPA.

---

المصادر: مخططات محتوى اختبار CPA الصادرة عن AICPA والسارية من 1 يناير 2026، وتحديث FASB رقم ASU 2016-14، وASU 2018-08، وASU 2019-03، وASU 2020-07، وبيان FASB رقم 116 لشروط الاعتراف بالخدمات المتبرع بها، وتمهيد معايير IFRS، ومعايير الهيئة للمنشآت غير الهادفة للربح. وأوزان المخطط نطاقات تُراجَع دوريًا، ويعدّل FASB الموضوع 958 من وقت لآخر، فتأكد من كليهما.